DEĞERİ DÜŞEN MALLARIN TMS/TFRS AÇISINDAN İNCELENMESİ VE MALİ TABLOLARA YANSITILMASI
Ümit ERKAN / Yeminli Mali Müşavir & Bağımsız Denetçi / E. Vergi Müfettişi
1.GİRİŞ
Bu çalışmamızda, mali yıl boyunca yapılan işlemlerin dönem sonunda muhasebe kayıtlarına alınması esnasında ön görülebilen veya tersi durumlarda ekonomik ya da fiziksel nedenlerden değeri düşen malların, TMS/TFRS yönünden incelenmesi ve sonuçların mali tablolara yansıtılmasına yönelik örnek uygulamalara yer verilecektir.
2.STOKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KAVRAMI
2.1.Değer Düşüklüğü Kavramı
İşletmelerin stoklarında bulunan mallar veya sabit kıymetler hesabında bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (duran varlıklar) değerlerinde fiziki, iktisadi, teknolojik veya moda gibi nedenlerle parasal değerlerinde veya kullanım amaçlarında önemli değişiklikler olabilmektedir. Ticari malların değerlerinde meydana gelen düşüklükler ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerin işlevlerini yerine getiremeyecek durumdaki değer ve fonksiyonlarındaki düşüklüklerin bulunması halinde, bunların daha önceki bulundukları hesaplardan çıkartılarak işletmenin gerçek durumunun raporlanması gerekir. İktisadi kıymetleri önemli ölçüde değer kaybeden bir işletmede, bu durumun dönem sonlarında dikkate alınmaması halinde, düzenlenecek bilanço gerçek durumu yansıtmayacak ve işletme yöneticileri ve üçüncü şahıslar ilerde bundan zarar görebilecektir.[1]
Türk Vergi Mevzuatı açısından stokların çeşitli nedenlerle kısmen ya da tamamen yok olmaması ancak değerlerinde önemli derecede düşüklük olması halinde malların zayi olması hükümleri geçerli olmayacaktır. Dolayısıyla bu mallar için değer düşme hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
213 sayılı VUK’un İktisadi İşletmelere Dahil Kıymetlerin Değerlemesi bölümündeki Kıymeti düşen malların değerlemesi ile ilgili 278. maddesinde bu malların emsal bedeli ile değerleneceği hüküm altına alınırken, hangi hallerde malın değerinin düştüğünün kabul edileceğinde madde metninde açıklık getirilmiştir. Söz konusu Madde metni aşağıdaki gibidir;
“Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, deşe ve ıskartalar emsal bedel ile değerlenir.”
Emtia normal şartlar altında VUK’un 274.maddesinde belirtildiği üzere maliyet bedeli ile değerlenecek olmasına rağmen, kıymeti düşen emtianın değerlemesi yine VUK’un 278. maddesinde özel olarak düzenlenmiştir.
VUK m.278’i incelediğimizde bu maddede malların,
• Yangın, deprem ve su basması gibi doğal afetler yüzünden,
•Bozulmak, çürümek, kırılmak, paslanmak gibi haller neticesinde,
•İktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olması haliyle
Maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, deşe ve ıskartaların değerlemesi halidir.
2.2. Değer Düşüklüğü Nedenleri
Stoklardaki zayi olmanın aşağıdaki nedenlerle meydana gelebileceği kabul edilebilir;
•Yangın, deprem, sel felaketi ve su basması gibi afetler yüzünden,
•Bozulmak, çürümek, kırılmak ve paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış olması yüzünden,
•Varlıkların, yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış olması yüzünden,
•Piyasa da olağan ya da olağan üstü sebeplerle varlığın değeri düşebilir.
2.3. Stok Değer Düşüklüğü Durumunda İlk Yapılması Gerekli İşlemler
Stoklar, yukarıda belirtilen herhangi bir sebeple değer düşüklüğü olması durumunda, yapılması gerekli ilk işlem mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi dairesi yetki alanında yer alan Takdir Komisyonu’na başvurmaları gerekmektedir.
213 sayılı V.U.K.’nun 278. Maddesinde, değeri düşen malların mezkûr kanunun 267. maddesinde belirtilen sıra çerçevesinde emsal bedeli ile değerlenmesi gerektiği belirtilmiştir.
Türk Vergi Mevzuatı açısından; değeri düşen stokların hasar ya da değer tespitinin sigorta eksperleri, itfaiye yetkilileri, kaymakamlıkça görevlendirilen bilirkişiler, noter, jandarma, sağlık müdürlüğü gibi kişi ve kurumlarca yapılması neticesinde bu kararlara göre emsal bedelinin tespit edilip sonuç hesaplarına gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir. Unutulmaması gereken husus kanunda emsal bedeli takdir görevinin takdir komisyonuna verilmiş olmasıdır. Yani bu kararlar takdir komisyonunun vereceği karara yalnızca veri teşkil etmek bakımından önem arz eder. Dolayısıyla takdir komisyonu kararı niteliğinde kararlar değildir.
3.STOKLARDA ZAYİ OLMANIN TMS/TFRS AÇISINDAN İNCELENMESİ
3.1.Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) Açısından İncelenmesi
3.1.1. TMS-1 Finansal Tabloların Sunuşu Standardı Açısından İncelenmesi
Standardının 85. Paragrafında: “İşletme, hiçbir gelir veya gider kalemini ne gider tablosunda ne de dipnotlarda olağandışı kalemler olarak göstermeyecektir.” [2] denilerek olağan dışı raporlama kaldırarak; hem zayi olan hem de değeri düşen stokun, uygulamada birlik sağlanması bakımından gider tablosunda tek bir hesap kalemiyle gösterilmesini uygun bulmuştur. Ancak bu durum V.U.K.’a göre farklılık arz etmektedir; tek düzen hesap planında değeri düşen stok için ayrılan karşılık 654. No’lu Karşılık Giderleri hesabında yer alırken, Standarda göre stoklardaki değer düşüklüğü, bir stok gideri (diğer giderler) olarak kabul edildiğinden 627. Stok Değer Düşüklüğü Karşılık Giderleri hesabında giderleştirilir.
Standardının 87. Paragrafında:[3] “Gelir ve gider kalemlerinin ayrı ayrı sunulmasını gerektirecek hususlar şunlardır:(a) stokların net gerçekleşebilir değerine veya maddi duran varlıkların geri kazanılabilir tutarına indirgenmesi için ayrılan karşılık giderleri ve bunların iptali” şeklindedir.
TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu Standardının ilgili maddeleri değeri düşen stoğun mali tablolara yansıtılması gerektiğini, bunun için ayrılacak karşılığın bir netleştirme olmadığını ve olağandışı bir kalem olarak raporlamamamız gerektiğini belirtmektedir.
Ayrıca, TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu Standardının 33. Paragrafında [4]Varlıklar ve borçlar ve gelir ve giderler finansal tablolarda ayrı ayrı gösterilmelidir. İşlem veya diğer olayın özü gereği yapılan mahsup dışında, gelir tablosu ve bilançoda yapılan mahsuplar, kullanıcıların gerçekleşmiş olan işlemleri, diğer olayları ve şartları ve gelecekteki nakit akışlarını anlamalarını zorlaştırmaktadır. Varlıkların, örneğin stok da zayi olma ve değer düşüklüğü karşılığı ve şüpheli alacaklar karşılığı gibi, düzenleyici hesaplar düşüldükten sonra net tutarıyla gösterilmesi netleştirme değildir.
3.1.2. TMS-2 Stoklar Standardı Açısından İncelenmesi
TMS 2 Standardının 9.maddesi stokların değerlemesinde, maliyet ve net gerçekleşebilir değerin düşük olanı ile değerlemesini esas almaktadır. Bu kıyaslamanın yapılabilmesi için de stoklara ilişkin maliyetler ile stokların satışı sonucu oluşacak net gerçekleşebilir değerin bilinmesi gerekmektedir. Net gerçekleşebilir değer; bir işletmenin, işin normal akışı içinde, stokların satılmasından elde etmeyi beklediği net tutarı ifade eder.[5]
Net gerçekleşebilir değeri formül olarak ifade etmek istersek aşağıdaki formülü kullanabiliriz:
NGD = SF – TMM – TSG
NGD : Net Gerçekleşebilir Değer
SF : Satış Fiyatı
TMM : Tahmini Tamamlanma Maliyeti
TSG : Tahmini Satış Giderleri
Stok değerlemesinde dikkate alınabilecek olan net gerçekleşebilir değer esası, stokların değerlemesinde önem arz eden bir terminolojidir. Stokların piyasa değerlerinin belirlenmesi ve net bugünkü değer esasının, hangi şartlarda ve hangi şekilde uygulanabileceği özellikle değişken ve istikrarsız mal piyasalarında büyük zorluk arz etmektedir. Ayrıca söz konusu stoklara olan talebin oynaklığı ile birlikte arz koşulları da net bugünkü değeri hesaplamada karşılaşılan belirsiz etmenler olarak dikkat çekmektedir. Net gerçekleşebilir değere ilişkin tahminler yapılırken, ayrıca, stokların elde tutulma amacı da dikkate alınmaktadır.[6]
İşletmeler; maliyetlerin kullanım veya satış sonucu elde edilecek (Net Gerçekleşebilir Değer) tutardan yüksek olması durumunda “İhtiyatlılık Kavramı” çerçevesinde “Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı” ayırırlar. Böylece stoklar maliyet ve net gerçekleşebilir değerinden düşük olanı ile finansal tablolarda raporlanmış olur.[7]Bu durum Standardın (TMS-2 Stoklar) 28. Paragrafında[8]: “Stokların maliyeti; stokların zarar görmesi, kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi ya da satış fiyatlarının düşmesi gibi durumlarda geri kazanılamayabilir ve stok maliyeti geri kazanılabilir tutardan daha yüksek olabilir. Stokların maliyeti, tahmini tamamlanma maliyeti veya tahmini satış maliyetinin artması durumunda da geri kazanılamayabilir. Stoklar mali tablolarda, kullanımları veya satılmaları sonucunda elde edilmesi beklenen tutardan daha yüksek bir bedelle izlenemez. Maliyetlerin kullanım veya satış sonucu elde edilecek tutardan yüksek olması durumunda, stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılır. Stok maliyetlerinin net gerçekleşebilir değere indirgenmesi, stokların maliyet veya net gerçekleşebilir değerden düşük olanıyla değerleme ilkesiyle uyumludur.”şeklinde açıklanmaktadır.
Stok değerleme işlemi temel prensip olarak stok kalemleri için “tek tek değerleme yöntemiyle” yapılır. Tek tek değerlemenin mümkün olmadığı durumlarda “grup olarak değerleme yöntemi” uygulanabilir. Konuya ilişkin standardın 29. paragrafı şöyledir;
“Stokların elde etme maliyetleri, bu Maddede belirtilen istisnalar hariç, her bir stok kalemi bazında net gerçekleşebilir değerlerine indirilir. Bu indirim stok değer düşüklüğü karşılığı ayırmak suretiyle yapılır. Benzer amaçlara veya nihai kullanıma sahip olan, aynı coğrafi bölgede üretilen ve satılan ve ilgili olduğu ürün grubundaki diğer ürünlerden pratik olarak ayrılması mümkün olmayan aynı ürün grubuna ait stok kalemleri, kalemler bazında ayrı ayrı değil, gruplandırılmak suretiyle değerlendirilmeye tabi tutulabilir.
Ancak, net gerçekleşebilir değerin hesaplanmasında stoklar, mamul mallar veya belli bir sektör veya coğrafi bölgedeki tüm stoklar şeklinde gruplandırılmak suretiyle değerlendirilmeye tabi tutulamaz. Ayrı satış fiyatı tespit edilen her bir hizmet bazında maliyetlerini sınıflandıran işletmelerde bu tür her bir hizmet, ayrı bir varlık olarak işleme tabi tutulur”.
Stoklar satıldığında, bu stokların kayıtlı değeri, bu stoklarla ilgili hasılatın finansal tablolara alındığı dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Stokları net gerçekleşebilir değerine indirgeyen stok değer düşüklüğü karşılık tutarları ve stoklarla ilgili kayıplar, indirgemenin ve kayıpların oluştuğu dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Net gerçekleşebilir değerin artışından dolayı iptal edilen stok değer düşüklüğü karşılık tutarı, iptalin gerçekleştiği dönemin tahakkuk eden satış maliyetini azaltacak şekilde muhasebeleştirilir.[9]
3.1.3. TMS-36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü Standardı Açısından İncelenmesi
TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü Standardının 2. Paragrafında [10]aşağıda sayılanlar hakkında varlığa ilişkin değer düşüklüğünün muhasebeleştirilmesinin uygulanamayacağı belirtilmiştir:
- Stoklar (bakınız: TMS 2 Stoklar);
- İnşaat sözleşmelerinden kaynaklanan varlıklar (bakınız: TMS 11 İnşaat Sözleşmeleri);
- Ertelenmiş vergi varlıkları (bakınız: TMS 12 Gelir Vergileri);
- Çalışanlara sağlanan faydalardan kaynaklanan varlıklar (bakınız: TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar);
- “TFRS 9 Finansal Araçlar” Standardı kapsamındaki finansal varlıklar;
(f ) Gerçeğe uygun değerle ölçülen yatırım amaçlı gayrimenkuller (bakınız: TMS 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller);
(g) Gerçeğe uygun değerden satış maliyetleri düşülmek suretiyle ölçülen tarımsal faaliyetlere ilişkin canlı varlıklar (bakınız: TMS 41 Tarımsal Faaliyetler);
(h) Ertelenen edinme maliyetleri ve “TFRS 4 Sigorta Sözleşmeleri” Standardı kapsamında olan sigorta poliçelerindeki sigortacının sözleşmeden doğan haklarından kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar; ve
(i) “TFRS 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Maddi Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler”
Standardı çerçevesinde satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırılan maddi duran varlıklar (veya elden çıkarılacak varlık grupları).
Yine aynı standardın 3. Paragrafında [11]stok zayi olma ve değer düşüklüğüne ilişkin konuların 2 nolu standartta açıklandığı varsayımıyla bu konu TMS 36'nın kapsamı dışında bırakılmıştır; çünkü bu stoklara uygulanabilir konumdaki mevcut Standart (TMS 2)muhasebeleştirme ve ölçme kurallarını da içerir.
3.1.4. TMS-37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Varlıklar Standardı Açısından İncelenmesi
Karşılık TMS 37 no.lu standartta“gerçekleşme zamanı ve tutarı belli olmayan yükümlülükler” şeklinde tanımlanmaktadır. Geçmişte işletmede meydana gelen bir olaydan kaynaklanan, ödenecek olmakla birlikte tutarı belli olmayan veya tutarı belli olmakla birlikte ödenip ödenmeyeceği veya ne zaman ve ne tutarda ödeneceği belli olan borçlar bu tanımın kapsamına girmektedir[12].
Bu standart;
• Hangi amaçla karşılık ayrılacağını,
• Karşılığa benzer nitelik gösteren gider tahakkuku, koşullu borç, borç kavramlarının farklılıklarını,
• Herhangi bir karşılık ayrılması için gerekli ön koşulların ne olduğunu kurala bağlamaktadır.
Standardın 14. Paragrafına [13]göre; bir karşılık, aşağıda yer alan koşulların varlığı halinde finansal tablolara yansıtılır:
- Geçmiş bir olaydan kaynaklanan mevcut bir yükümlülüğün (hukuki veya zımni) bulunması,
- Yükümlülüğün yerine getirilmesi için ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkmalarının muhtemel olması,
- Yükümlülük tutarının güvenli bir biçimde tahmin edilebiliyor olması.
Karşılık TMS 37 no.lu standarda, karşılıklar da teşebbüslerin faaliyetlerinden veya istisnai olaylardan kaynaklanan riskleri karşılamak için gelecekte doğabilecek gerçek tutarı belli olmayan olası bir zararı karşılamak amacıyla ayrılır. Örnek vermek gerekirse; –Garantiler, -Ana Teminatlar, -Sigortalama ve –Davalar gibi durumlar neticesinde karşılık ayrılması gerektiğine vurgu yapar.
Standardın 10. Paragrafında [14]koşullu yükümlülüklere baktığımızda; stokun, işletmenin tam anlamıyla kontrolünde bulunmayan, geçmiş olaylardan kaynaklanan ve bir takım nedenlerle finansal tablolara yansıtılamayan varlıklar olarak belirtilmesi, Vergi Kanunlarına göre; zayi olan malların fiziken yok olması veya İktisadi kıymetlerinin tamamen yok olması ve değerlerinin sıfır olarak takdir edilmesi durumunda, söz konusu malların Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları açısından gider olarak kabul edilmesi açısından TMS ile Vergi Kanunlarının zayi olan stok üzerine çıkan sonuçlar birbirini doğrulamaktadır.
Karşılık ayırma konusunda, Türkiye Muhasebe Standartları ile Vergi Mevzuatının farklılaştığını söyleyebiliriz. Çünkü TMS’ ye göre işletmeler, ileriki bir tarihte karşılaşabilecekleri olumsuzluklar için karşılık ayırabilecekken; Vergi Usul Kanun’un da ise gerçekleşme olmadan karşılık ayrılamamaktadır.
Sonuç olarak değeri düşen stok açısından karşılıklar standardı incelendiğinde değeri düşen stokun koşullu yükümlülük olarak değerlendirilmesi ve muhtemel zararlara karşı karşılık ayrılmayacağı; finansal tablolara yansıtılmadan gider olarak değerlendirilmesi gerektiği görülmektedir. Stok da değer düşüklüğü açısından karşılıklar standardı incelendiğinde değerde meydana gelen düşüşlerin değil ileride meydana gelebilecek muhtemel zararlara karşı karşılık ayrıldığı görülmektedir.
3.1.5. TMS-23 Borçlanma Maliyeti Standardı Açısından İncelenmesi
TMS-23’e [15]göre borçlanma maliyetleri; “İşletme tarafından yapılan borçlanmalarla ilgili olarak katlanılan faiz ve diğer giderler” şeklinde tanımlanmaktadır.
Borçlanma maliyetleri standardının amacı; işletmelerin borçlanma maliyetlerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin esasları ve yöntemleri belirlemektir. Kısaca standardın ne şekilde uygulanacağına açıklık getirmek, farklı ve yanlış uygulamaları önlemektir. Bu amacın gerçekleştirilmesi finansal tabloların tutarlı ve karşılaştırılabilir bilgilerden oluşmasını sağlayacaktır.[16]
T.M.S. 23 Borçlanma Maliyetleri Standardının 17. Paragrafına [17]göre, borçlanma maliyetinin stokların maliyetine dâhil edildiği sınırlı koşulları belirlemiştir. Buna göre, özellikli varlık niteliğinde olan ve satılabilir duruma getirilmesi uzun bir süreyi gerektiren stoklar için katlanılan borçlanma maliyetleri istenirse stokların maliyetine verilebilir. Dolayısıyla stokda değer düşüklüğü durumunda borçlanma maliyetlerinin stok maliyetine ilave edilen kısmı da hesaplamaya dahil edilecektir.
T.M.S. 23’ de özellikli varlık, “amaçlanan kullanıma veya satışa hazır duruma getirilebilmesi zorunlu olarak uzun bir süreyi gerektiren varlıklar” olarak tanımlanmış; stokların, imalat tesislerinin, enerji üretim tesislerinin, maddi olmayan duran varlıkların ve yatırım amaçlı gayrimenkullerin koşullara bağlı olarak, özellikli varlık olabileceği belirtilmiştir. Finansal varlıklar ve kısa süre içerisinde üretilen veya imal edilen stoklar ile elde edildiklerinde amaçlanan kullanıma veya satışa hazır hale gelen varlıkların, özellikli varlık olmadığı belirtilmiştir.[18]
4. SONUÇ
Temel olarak “Değer düşme” kavramı doğal afetler gibi olağanüstü durumlar yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde stokların iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış meydana gelmesidir.
TMS-2’e göre stokların maliyeti; stokların zarar görmesi, kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi ya da satış fiyatlarının düşmesi gibi durumlarda, ya da tahmini tamamlanma maliyeti veya tahmini satış maliyetinin artması durumunda geri kazanılamayabilir. Dönem sonunda stoklar “maliyet ya da net gerçekleşebilir değerden düşük olanı” ile raporlanacağından, stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılması gerekir. Net gerçekleşebilir değerin artışından dolayı iptal edilen stok değer düşüklüğü karşılık tutarı ise, iptalin gerçekleştiği dönemin tahakkuk eden satış maliyetini azaltacak şekilde muhasebeleştirilir.
[1] Sakıp Şeker,”Değeri Düşen İktisadi Kıymetlerin Kayıtlardan Düşülmesi” , Yaklaşım Dergisi, Sayı:38 (Şubat 1996), s.1.
[2] TMS/1: m. 85
[3] TMS/1: m. 87
[4] TMS/1: m. 33
[5] Harun Yartaş, Stokların Türkiye Muhasebe Standartları Ve Vergi Usul Kanunu Açısından Karşılaştırılması Ve Uygulamaya Etkisi, (Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, İstanbul Ticaret Üniversitesi SBE,2009), s.137
[6] Ali Çakmakçı, “Üretim İşletmelerinde Yan Mamul Sorunu ve Yan Mamullerin TMS –Türkiye Muhasebe Standartları- Çerçevesinde Kayıtlara Alınmasına İlişkin Usul ve Esaslar”, Vergi Dünyası, Sayı:309, Mayıs 2007, s.93’den aktaran Yartaş, a.g.e., s.137
[7] Yakup Selvi v.d. , Seçilmiş Türkiye Finansal Raporlama Standartları: Açıklamalar ve Uygulamalar, 2.Baskı, İSMMMO Yayın No:99, İstanbul, 2009, s.97.
[8] TMS/2: m. 28
TMS-1:68A.
Bilanço, aşağıdaki tutarları gösteren kalemleri de içerecektir.
a) Satılmak üzere elde tutulan varlıklar ile TFRS 5’e göre satılmak üzere elde tutulan ve elden çıkarılacaklar grubuna dahil olan varlıkların toplamı,
b) TFRS 5’e göre satılmak üzere elde tutulanlar olarak sınıflandırılan ve elden çıkarılacaklar grubuna dahil olan yükümlülükler.
[9] Ozan Taştan, “ Stoklarda Değer Düşüklüğü’nün Vergi Mevzuatı Ve Muhasebe Standartları Açısından İncelenmesi Ve Mali Tablolara Yansıtılması”, (Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Marmara Üniversitesi SBE, 2013),s. 97
[10] TMS/36: m.2
[11] TMS/36: m.3
[12] Remzi Örten, Hasan Kaval ve Aydın Karapınar, Türkiye Muhasebe – Finansal Raporlama Standartları (TMS-TFRS), Gazi Kitabevi, 2.Baskı, Ankara, 2008. s. 560.
[13] TMS/37: m. 14
[14] TMS/37: m. 10
(a) Geçmiş olaylardan kaynaklanan ve işletmenin tam anlamıyla kontrolünde bulunmayan, bir veya daha fazla kesin mahiyette olmayan olayın ileride gerçekleşip gerçekleşmemesi ile mevcudiyeti teyit edilebilecek olan veya
(b) Geçmiş olaylardan kaynaklanan; fakat aşağıda yer alan nedenlerle finansal tablolara yansıtılamayan mevcut yükümlülüktür:
(i) Yükümlülüğün yerine getirilmesi için, ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkma ihtimalinin bulunmaması veya
(ii) Yükümlülük tutarının, yeterince güvenilir olarak ölçülememesi.
[15] TMS/23
[16] Yüksel Koç Yalkın, “Borçlanma Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi İlkeleri ve Yöntemleri (TMS 14)”, Muhasebe ve Denetime Bakış, Sayı:1, Nisan 2000, s.1.
[17] TMS/23: m.17
[18] T.Tolga Kalkan, “Emtiaya İlişkin Sonradan Lehte ya da Aleyhte Oluşan Kur Farklarının Durumu- II”, Yaklaşım, Sayı: 187, Temmuz 2008, s. 89